Restituzione di retribuzioni al netto delle ritenute fiscali: COMMENTO A SENTENZA CASS. SEZ. LAVORO, 27 AGOSTO 2021, N. 23531

di Sabrina Pagani, Consulente del Lavoro in Milano

 

Come noto, prima della modifica introdotta dall’art. 150 del Decreto Rilancio (D.l. n. 34/2020), l’art 10, comma 1, lett d-bis TUIR prevedeva che le somme restituite dal contribuente al soggetto erogatore, se assoggettate a tassazione in anni precedenti costituivano per il lavoratore medesimo un onere deducibile dal reddito complessivo. Inoltre, “L’ammontare non dedotto nel periodo d’imposta di restituzione può essere portato in deduzione dal reddito complessivo dei periodi d’imposta successivi; in alternativa, il contribuente può chiedere il rimborso dell’imposta corrispondente all’importo non dedotto”. In base al testo normativo, dunque, le somme che il lavoratore poteva essere chiamato a restituire al datore di lavoro, ad esempio a seguito di riforma di una sentenza riguardante l’erogazione al dipendente di differenze retributive, se già assoggettate a ritenuta in periodi di imposta precedenti, erano al lordo delle relative ritenute fiscali subite. Tali ritenute, sarebbero state recuperate dal lavoratore tramite deduzione dal reddito complessivo dell’anno di restituzione, o in caso di incapienza, in quelli successivi. In alternativa, il lavoratore avrebbe potuto procedere con una istanza di rimborso. Dal periodo di imposta 2016 poi, a seguito del Decreto Ministeriale 5 aprile 2016, il recupero da parte del lavoratore delle ritenute risultate indebite poteva avvenire per il tramite del sostituto di imposta che ne dava altresì atto in CU. Tali previsioni normative, peraltro, sono state oggetto di notevole e consolidata contestazione da parte della giurisprudenza di legittimità. Secondo l’orientamento giurisprudenziale assolutamente prevalente, il datore di lavoro che abbia versato al dipendente somme rivelatesi poi non dovute, non può pretenderne la restituzione al lordo delle ritenute applicate ma al netto, in quanto egli stesso ha versato le ritenute all’Amministrazione finanziaria che non sono mai entrate nella disponibilità del dipendente. Dunque, la maggior parte delle sentenze che dispongono la restituzione da parte del lavoratore al sostituto di somme risultate non dovute, ne prevedono la restituzione al netto.

In tale filone giurisprudenziale si inserisce la sentenza di Cass. n. 23531 del 2021 in commento che, rifacendosi ai numerosi precedenti, precisa che “in caso di riforma, totale o parziale, della sentenza di condanna del datore di lavoro al pagamento di somme in favore del lavoratore, il datore ha diritto di ripetere quanto il lavoratore abbia effettivamente percepito e non può pertanto pretendere la restituzione di importi al lordo di ritenute fiscali mai entrate nella sfera patrimoniale del dipendente, atteso che il caso del venir meno con effetto ex tunc dell’obbligo fiscale a seguito della riforma della sentenza da cui è sorto ricade nel raggio di applicazione dell’art. 38, comma 1, del D.P.R, n. 602 del 1973, secondo cui il diritto al rimborso fiscale nei confronti dell’amministrazione finanziaria spetta in via principale a colui che ha eseguito il versamento non solo nelle ipotesi di errore materiale e duplicazione, ma anche in quelle di inesistenza totale o parziale dell’obbligo”. Infatti, in base a tale filone giurisprudenziale, l’art. 38, D.P.R. n. 602/1973 – che come detto definisce il soggetto legittimato a richiedere il rimborso di imposte risultate indebite, individuandolo sia nel soggetto che ha effettuato il versamento diretto originario e sia nel percipiente delle somme soggette a ritenuta –  diviene applicabile in caso di condanna del lavoratore alla restituzione di somme percepite in esecuzione di una sentenza successivamente riformata, in quanto a seguito della restituzione delle somme quel versamento di ritenute fiscali effettuate dal sostituto di imposta diviene privo di titolo ex tunc (al proposito cfr. Cass., sez. Lav. 11.1.2019, n. 517, oggetto di commento su questa Rivista di aprile 2019). Il contenzioso sul tema in oggetto sembra peraltro essere stato definitivamente risolto dall’art. 150, D.l. n. 34/2020. La disposizione – che si applica alle somme restituite dal 1° gennaio 2020 e fa salvi i rapporti già divenuti definitivi alla data di entrata in vigore del decreto medesimo – modifica l’art. 10 del TUIR introducendo il comma 2-bis, in base al quale “Le somme di cui alla lettera d-bis) del comma 1, se assoggettate a ritenuta, sono restituite al netto della ritenuta subita e non costituiscono oneri deducibili”.

La medesima norma ha inserito nell’art 10 TUIR anche il comma 2-ter, che stabilisce che “Ai sostituti d’imposta di cui all’articolo 23, comma 1 e all’articolo 29, comma 3, del DPR 600/73, ai quali siano restituite, ai sensi del comma 2-bis, le somme al netto delle ritenute operate e versate, spetta un credito d’imposta pari al 30 per cento delle somme ricevute, utilizzabile senza limite di importo in compensazione ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241”.

Se il nuovo comma 2-bis dell’art 10 risolve dunque la diatriba in merito all’entità delle somme divenute indebite che il lavoratore deve restituire, il recupero delle ritenute indebite nella misura forfettaria del 30% previsto dal comma 2-ter lascia invece potenzialmente insoddisfatto l’integrità del credito del sostituto nei casi in cui la tassazione applicata alle somme oggetto di restituzione sia stata di entità superiore.

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