Agenzia delle Entrate e welfare aziendale agli amministratori di società: storia di un equilibrio (ancora) instabile

di Claudio Della Monica, Consulente del lavoro in Milano

 

Gli amministratori di società sono pacificamente inclusi tra i soggetti destinatari delle disposizioni agevolative sul welfare aziendale contenute nei commi 2 e seguenti dell’art. 51 del Tuir, anche se – come vedremo – non sono bastate le (ben) quattro risposte ad interpello fornite sul tema dall’Agenzia delle Entrate dal 2016 ad oggi per dirimere tutti i dubbi.

È noto che il trattamento fiscale applicabile agli amministratori di società è disciplinato dall’art. 50, co. 1, lett. c-bis del Tuir, a mente del quale sono assimilati al reddito di lavoro dipendente “le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione agli uffici di amministratore, sindaco o revisore di società, (…), semprechè gli uffici o le collaborazioni non rientrino nei compiti istituzionali compresi nell’attività di lavoro dipendente (…) o nell’oggetto dell’arte o professione (…), esercitate dal contribuente.”

Ebbene, l’art. 52, co. 1 del medesimo testo unico prevede espressamente che, fatte salve le specifiche deroghe contenute nello stesso comma (che non riguardano la presente trattazione), ai fini della determinazione dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente si applicano le disposizioni di cui all’art. 51 del Tuir relative alla determinazione dei redditi di lavoro dipendente.

Tant’è che con circolare n. 207/E del 16 novembre 2000 al punto 1.5.5, l’allora Ministero delle Finanze ha specificato che “per effetto del nuovo assetto normativo, saranno assoggettate a tassazione, in base all’art. 48 (ora 51 N.d.A) del Tuir, tutte le somme e i valori a qualunque titolo percepiti dai collaboratori, anche sotto forma di erogazioni liberali. Inoltre, troverà applicazione il comma 2 dell’art. 48 del Tuir che prevede l’esclusione di alcuni compensi dall’imponibile; al riguardo si precisa che, qualora le fattispecie previste dall’articolo in esame facciano riferimento a categorie o alla generalità dei dipendenti, tali disposizioni saranno applicabili anche a specifiche categorie o alla generalità dei collaboratori”.

Tanto premesso, è con la risposta a interpello n. 954-1417/2016 del 10 aprile 2016 che l’Agenzia delle Entrate include espressamente gli amministratori tra i beneficiari del regime di defiscalizzazione del welfare aziendale. Nella fattispecie l’istante Srl chiedeva, sia per i componenti del CdA che per i dipendenti, la non concorrenza al reddito di due servizi con finalità ricreative di cui all’art. 51, co. 2, lett. f) del Tuir. La risposta del fisco è positiva malgrado l’istante avesse individuato le due categorie (collaboratori e dipendenti) sulla base di presupposti diversi (l’appartenenza al CdA per i primi e la misura della Ral per i secondi). Per l’Agenzia delle Entrate è risultata decisiva la circostanza che l’offerta del piano welfare sia indirizzata a tutta la popolazione aziendale, sia essa titolare di reddito di lavoro dipendente che assimilato.

Con risposta a interpello n. 954-1535/2017 del 22 dicembre 2017 l’Agenzia delle Entrate frena invece sull’estensione dei benefici fiscali del welfare aziendale nei confronti dell’amministratore unico di Srl, anche se percettore di reddito assimilato. Nello specifico l’istante chiedeva se per l’iscrizione ad una cassa sanitaria con contribuzione a carico della società a favore del solo amministratore unico (in presenza anche di personale dipendente, non destinatario però di un piano welfare) sussistono i presupposti agevolativi di cui alla lett. a), co. 2, dell’art. 51 del Tuir. La risposta dell’Agenzia delle Entrate è negativa sulla base della considerazione che la categoria dei beneficiari è costituita dal solo amministratore unico. Secondo il fisco, l’inciso “in conformità a disposizioni di contratto o di accordo o di regolamento aziendale” contenuto nella precitata lett. a) “implica che i contributi devono essere versati in favore della generalità dei dipendenti o di categorie omogenee e non siano riservati ad personam.” Infatti, “i contratti, gli accordi e i regolamenti aziendali sono, invero, atti adottati per disciplinare in modo uniforme condizioni applicabili alla generalità di dipendenti o a categorie di essi e non per definire condizioni riferibili ad un solo soggetto.” Risultano pertanto esclusi i contratti individuali di lavoro, quali quelli riferiti all’amministratore unico.

Le conclusioni dell’Agenzia delle Entrate tuttavia non convincono. Nella circolare n. 28/E del 15 giugno 2016 (paragrafo 2, pagina 20) si legge che la precedente prassi (circolare del Ministero delle Finanze n. 326/1997) “ha chiarito che nel concetto di generalità o categorie di dipendenti è ricompresa la messa a disposizione dei benefit, nei confronti di un gruppo omogeneo di dipendenti, a prescindere dalla circostanza che in concreto soltanto alcuni di essi ne usufruiscano”. Nella fattispecie il regolamento aziendale predisposto dalla società istante e allegato all’interpello prevedeva la costituzione di un piano di benefici aggiuntivi offerto a tutti i titolari di reddito assimilato con qualifica di amministratori, che senz’altro rientrano nel concetto di gruppo omogeneo come individuato dall’Agenzia. La circostanza che la società fosse pro-tempore amministrata da un unico soggetto non può quindi inficiare la scelta di offrire l’iscrizione alla cassa assistenziale a tutti coloro che rientrino nella medesima categoria. Infatti, qualora la gestione aziendale dovesse in futuro passare, come previsto nello statuto sociale dell’istante, ad un consiglio di amministrazione che per definizione è composto da una pluralità di soggetti, questi ultimi risulterebbero automaticamente beneficiari della contribuzione assistenziale ma questa volta con i vantaggi fiscali. Insomma uno no, due sì. Peraltro, se questa fosse davvero la linea interpretativa del fisco, c’è da chiedersi cosa accadrebbe nel caso di una microimpresa con un unico dipendente (che evidentemente costituisce da solo tutta la forza lavoro aziendale) cui il datore di lavoro ha deciso di offrire la contribuzione ad una cassa assistenziale. Costui non potrebbe essere destinatario delle agevolazioni, anche se il regolamento fosse rivolto a tutti i dipendenti dell’azienda, fino a che la società non avesse necessità di assumere un nuovo lavoratore aggiuntivo.

È il 25 gennaio 2019 quando, con risposta a interpello n. 956-1279/2018 (riportata al n. 10/2018 sul portale ), l’Agenzia delle Entrate torna a occuparsi di amministratore unico e welfare aziendale, bocciando l’accostamento anche in questo caso. Nello specifico l’istante aveva destinato un piano welfare solo ad alcune categorie di dipendenti, includendo in una di queste l’amministratore unico e l’unico manager, dipendente della società. Il “no” del fisco è alla categoria così individuata, perché non omogenea. La contestazione riguarda la circostanza che l’uno non è un lavoratore dipendente e l’altro invece sì. Cioè, anche se l’amministratore unico e il manager gestiscono insieme l’azienda (quindi da questo punto di vista sono “omogenei”), non si possono mettere insieme. Tanto è vero che nel prosieguo della risposta, l’Agenzia delle Entrate tratta della compatibilità del ruolo dell’amministratore unico con quella di lavoratore subordinato alle dipendenze della medesima società, facendo intuire che se fosse anche dipendente (impossibile, come più volte ribadito da giurisprudenza e prassi) la categoria sarebbe omogenea. Peccato che la stessa Agenzia delle Entrate ha più volte chiarito (circolari n. 326/E/1997, n. 188/E/1998, n. 28/E/2016 e n. 5/E/2018) che “l’espressione categorie di dipendenti, utilizzata dal Legislatore, non va intesa soltanto con riferimento alle categorie previste nel codice civile (dirigenti, operai, etc.), bensì a tutti i dipendenti di un certo tipo (ad esempio, tutti i dipendenti di un certo livello o di una certa qualifica, ovvero tutti gli operai del turno di notte, etc.)”, senza apparenti limitazioni di sorta. La conclusione è che a farne le spese è anche il manager dipendente, escluso dalle agevolazioni fiscali sino a che non possa far coppia con un altro manager dipendente al pari suo.

Con l’ultima risposta a interpello (la n. 956-1483/2019 del 6 dicembre 2019 pubblicata sul portale al n. 522/2019) l’Agenzia ha infine esaminato un’ulteriore casistica. L’istante ha infatti sottoposto all’attenzione del fisco un piano welfare rivolto alla generalità del personale aziendale, uguale per tutti, distinguendo nella trattazione i tre componenti del CdA dai tre dipendenti esclusivamente per specificare che i primi sono potenzialmente percettori di redditi assimilati e i secondi di redditi di lavoro dipendente. Considerato che due amministratori su tre non percepiscono compensi, la domanda è se anche costoro possano essere destinatari del welfare aziendale e delle relative disposizioni agevolative.

Anzitutto l’Agenzia delle Entrate “spacca” unilateralmente il personale aziendale in due categorie (amministratori e dipendenti). Quindi, non solo esclude che i due amministratori senza compenso possano godere della non concorrenza al reddito dei servizi di welfare aziendale, ma addirittura nega tale possibilità anche al terzo amministratore in quanto parte di categoria non omogenea. Il ragionamento del fisco prende le mosse dal par. 3.1 della circolare n. 28/E/2016, secondo cui il regime di esclusione dal reddito previsto dai commi 2 e seguenti dell’art. 51 del Tuir si applica, “sempreché l’erogazione in natura non si traduca in un aggiramento degli ordinari criteri di determinazione del reddito di lavoro dipendente di cui al comma 1 del medesimo art. 51 e in una violazione dei principi di capacità contributiva e di progressività dell’imposizione. È necessario, in altri termini, che non siano alterate le regole di tassazione dei redditi di lavoro dipendente e il connesso principio di capacità contributiva che comunque attrae nella base imponibile anche le retribuzioni erogate in natura. (…) la circostanza che i benefit siano corrisposti agli amministratori che non percepiscono alcun compenso per l’incarico svolto, porta a ritenere che gli stessi assolvano una funzione essenzialmente remunerativa e debbano, pertanto, essere assoggettati a tassazione ai sensi dell’art. 51, comma 1, del Tuir.” Sino a qui, onestamente, nulla da eccepire. Sono le successive conclusioni che lasciano interdetti: “nel caso di specie non sussiste il requisito della categoria omogenea di dipendenti dal momento che dei tre amministratori solo uno è retribuito per l’incarico dalla società. (…) Ne consegue che i benefit erogati a tutti i membri del consiglio di amministrazione non possano fruire del regime di esclusione dal reddito”.

Quindi la conclusione è che a pagar dazio non sono solo i due amministratori senza compenso, ma anche quello che lo percepisce, perché non facendo parte di una categoria omogenea gli eventuali benefit ricevuti non godono delle disposizioni agevolative, concorrendo alla determinazione del reddito. Peccato che la stessa Agenzia, con circolare n. 5/E/2018, punto 4.9, ha sostenuto che il riferimento alla categoria deve riferirsi alla generica disponibilità di opere, servizi o somme verso un gruppo omogeneo di soggetti (dipendenti e/o amministratori), “anche se alcuni di questi non fruiscono di fatto delle predette utilità”. Nel caso in esame, essendo il piano welfare rivolto a tutto il personale aziendale percettore di reddito di lavoro dipendente e assimilato, gli amministratori senza compenso dovranno astenersi dal percepire i benefit, pena l’inclusione del valore normale degli stessi nel loro reddito imponibile, mentre il restante personale aziendale potrà regolarmente godere delle disposizioni agevolative previste.

Al netto delle contraddizioni evidenziate, la conclusione che sembra potersi trarre è che il fisco considera collaboratori e dipendenti tipologie distinte e non amalgamabili tra loro, anche se entrambe destinatarie del welfare aziendale. Insomma, da una parte la categoria di dipendenti e dall’altra quella degli amministratori. Che se composta da un unico soggetto (come l’amministratore unico) non godrebbe delle agevolazioni fiscali del welfare aziendale.

Ma non è detta l’ultima parola. Alla prossima puntata.

 

 

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